تحتاج شركتك إلى تسجيل مصاريف الإهلاك وذلك لمتابعة القيمة التي ينخفض بها الأصل الثابت بانتظام. وكعادة أية تسجيلات مالية في دفتر الحسابات سواء كانت مصروفات أو إيرادات، ينبغي أن يكون لها قيود محاسبية لبيان الأطراف المشاركة في المعاملة. فما هي قيود الإهلاك المحاسبي؟ وما أهميتها خلال الدورة المحاسبية؟
نقاط سريعة (المختصر المفيد) |
|
ما هي قيود الإهلاك؟
قيود الإهلاك هي قيود محاسبية تتناول قيم انخفاض الأصل الثابت الموزعة على الفترات المحاسبية المقدرة والتي تمتد خلال العمر الإنتاجي للأصل، وهذا في حالة حساب الإهلاك سواء بطريقة القسط الثابت أم القسط المتناقص. لهذا كل أصل متضمن في قيود الإهلاك سنويًا إلى أن يصبح خردة. يعتمد قيد الإهلاك على حسابين رئيسيين كطرفين:
- حساب مصروفات الإهلاك: يعد حساب مصروفات الإهلاك حساب مدين يتبع قائمة الدخل، ويتضمن القيمة المخصومة من قيمة الأصل الثابت خلال الفترة المحاسبية فقط. لهذا هو حساب مصروفات مؤقت ويتم تسجيل قيد إقفال خاص به بمجرد انتهاء الفترة. وحساب مصروفات الإهلاك في القيد يأخذ شكلين رئيسيين:
- قيمة ثابتة في قيد الإهلاك في كل الفترات المحاسبية، في حالة حساب القسط الثابت.
- قيمة متغيرة في حالة تطبيق حساب الإهلاك بطريقة القسط المتناقص أو ساعات التشغيل. فيتناقص المبلغ مع كل فترة محاسبية في الطريقة الأولى ويتغير في الطريقة الثانية بالنقص أو الزيادة حسب ساعات التشغيل التي تمت في الفترة المحاسبية.
- حساب مجمع (مخصص) الإهلاك للأصل الثابت: يعد مجمع الإهلاك للأصل الثابت حساب دائن، وهو أحد الحسابات المقابلة في قائمة الميزانية العمومية. وهو حساب مقابل لأنه مرتبط بحساب الأصل الثابت بطريقة عكسية. فقيمة الأصل مخصومًا منها رصيد مجمع الإهلاك، يوفر القيمة الصافية للأصل الثابت. لذا هو حساب دائم يقلل من قيمة الأصل في الميزانية العمومية.
أهمية قيود الإهلاك
تساعدك قيود الإهلاك في تحقيق أهداف هامة لشركتك، فترتبط بعدة حسابات مؤثرة تعرف من خلالها مؤشرات ترشدك إلى القرارات السليمة. فتدعمك القيود في التالي:
1- مقارنة نفقات الأصل بإيراداته
تساعد قيود الإهلاك في الكشف عن مدى ربحية الآلة أو المحرك الذي يشارك في عملية الإنتاج. قيود نفقات الإهلاك أحد العناصر المحاسبية التي توضح جزء من التكاليف التي تنتج عن الآلة. على الجانب الآخر، قيود الإنتاج المباع توضح قيمة الإيرادات التي حققتها العملية الإنتاجية سواء كانت أمر تشغيلي أو مرحلة إنتاجية.
2- توفير القيمة الفعلية للأصل بشكل دوري
حساب مجمع الإهلاك هو حساب خاص بالأصل يساعدك في تحديد قيمته الواقعية في نهاية كل فترة محاسبية. لهذا تصبح قائمة الميزانية العمومية واضحة ويمكن التعامل مع الأصل بقيمته الحقيقية دون أي ارتباك. فلا يوجد أصل ثابت يحتفظ بقيمة شرائه.
3- تخطيط مستقبل الأصل الثابت
بناء على العمر الإنتاجي للأصل يمكن معرفة الوقت المحدد التي يمكن فيه بيع الأصل كخردة. تتميز قيود الإهلاك بأنها تسجل كل قسط، بغض النظر إذا كان ثابت أو متغير، فتساعدك في تحديد الإيرادات التي ينبغي أن يحققها الأصل لتوفير إمكانية تبديله في المستقبل بأصل مشابه في المواصفات أو ذو خصائص أكثر جودة.
قد يهمك أيضا:
قيود إثبات الإهلاك
عادة ما ترتبط قيود الإهلاك بنهاية الفترة المحاسبية ولكن توجد منشآت التي تتفاعل مع الإهلاك وتوزعه شهريًا على مدار العام. في المثال التالي يمكننا شرح قيد إثبات الإهلاك في نهاية الفترة المحاسبية (عام ميلادي) خلال خمسة سنوات من تاريخ الاستخدام:
“اشترى مصنع مُعدَة بلغ تكلفتها والتكاليف المباشرة للحصول عليها 10 آلاف دولار، وعمره الافتراضي 5 سنوات من تاريخ بدء الاستخدام. تمت عملية الشراء يوم 1/7/2015. بينما نهاية الفترة المحاسبية يوم 31/12/2015. بهذا يصبح استخدام السنة كاملة يخفض 20% من قيمة المُعدة.
السنة الأولى
المدة المتبقية من السنة = 365-181=184 يوم.
قيمة الإهلاك نتيجة استخدام المُعِدَة خلال المدة المتبقية= 10,000 * 0.2 * 184/365 = 1,008 دولار أمريكي.
| التاريخ | البيان | المدين (دولار أمريكي) | الدائن (دولار أمريكي) |
| 31/12/2015 | من حـ/ مصروفات إهلاك الأصل الثابت (المُعدة) | 1,008 | |
| إلى حـ/ مجمع إهلاك الأصل (المُعدة) | 1,008 |
إثبات مصروف الإهلاك عن السنة الأولى يصبح بالشكل التالي:
- قسط الاهلاك= 1,008 دولار
- مجمع الاهلاك = 1,008 دولار
- القيمة الدفترية للمُعدة = 8,992 دولار
في السنة الثانية، قيمة الإهلاك تساوي 2,000 دولار أمريكي، وهي قيمة الإهلاك في السنوات الثالثة والرابعة والخامسة لاعتماد الإهلاك على طريقة القسط الثابت.
| التاريخ | البيان | المدين (دولار أمريكي) | الدائن (دولار أمريكي) |
| 31/12/2016 | من حـ/ مصروفات إهلاك الأصل الثابت (المُعدة) | 2,000 | |
| إلى حـ/ مجمع إهلاك الأصل (المُعدة) | 2,000 |
إثبات مصروف الإهلاك عن السنة الثانية يصبح بالشكل التالي:
- قسط الاهلاك= 2,000 دولار
- مجمع الاهلاك = 3,008 دولار
- القيمة الدفترية = 6,992 دولار
السنة الثالثة
| التاريخ | البيان | المدين (دولار أمريكي) | الدائن (دولار أمريكي) |
| 31/12/2017 | من حـ/ مصروفات إهلاك الأصل الثابت (المُعدة) | 2,000 | |
| إلى حـ/ مجمع إهلاك الأصل (المُعدة) | 2,000 |
إثبات مصروف الإهلاك عن السنة الثالثة يصبح بالشكل التالي:
- قسط الاهلاك= 2,000 دولار
- مجمع الاهلاك = 5,008 دولار
- القيمة الدفترية = 4,992 دولار
السنة الرابعة
| التاريخ | البيان | المدين (دولار أمريكي) | الدائن (دولار أمريكي) |
| 31/12/2018 | من حـ/ مصروفات إهلاك الأصل الثابت (المُعدة) | 2,000 | |
| إلى حـ/ مجمع إهلاك الأصل (المُعدة) | 2,000 |
إثبات مصروف الإهلاك عن السنة الرابعة يصبح بالشكل التالي:
- قسط الاهلاك= 2,000 دولار
- مجمع الاهلاك = 7,008 دولار
- القيمة الدفترية = 2,992 دولار
السنة الخامسة
| التاريخ | البيان | المدين (دولار أمريكي) | الدائن (دولار أمريكي) |
| 31/12/2019 | من حـ/ مصروفات إهلاك الأصل الثابت (المُعدة) | 2,000 | |
| إلى حـ/ مجمع إهلاك الأصل (المُعدة) | 2,000 |
إثبات مصروف الإهلاك عن السنة الخامسة يصبح بالشكل التالي:
- قسط الاهلاك= 2,000 دولار
- مجمع الاهلاك = 9,008 دولار
- القيمة الدفترية = 992 دولار
السنة الأخيرة
المدة المتبقية من السنة الأخيرة هي ستة أشهر فقط. لهذا تساوي قيمة الإهلاك = 10,000*(181/365)*0.2= 992 دولار.
| التاريخ | البيان | المدين (دولار أمريكي) | الدائن (دولار أمريكي) |
| 31/12/2020 | من حـ/ مصروفات إهلاك الأصل الثابت (المُعدة) | 992 | |
| إلى حـ/ مجمع إهلاك الأصل (المُعدة) | 992 |
إثبات مصروف الإهلاك عن السنة الأخيرة يصبح بالشكل التالي:
- قسط الاهلاك= 2,000 دولار
- مجمع الاهلاك = 10,000 دولار
- القيمة الدفترية الرمزية = 1 دولار
بعدها يتم تسوية حساب مجمع إهلاك الأصل مع حساب الأصل عند تكهينه وتحوله إلى خردة.
قيود معالجة الإهلاك وطريقة عملها
توجد طريقتان أساسيتان لمعالجة قيم الإهلاك:
الطريقة المباشرة
تفتح هذه الطريقة حساب لإهلاك الأصل الثابت، والذي يصبح مدينًا وحساب الأصل دائنًا. في نهاية الفترة المحاسبية، تنقص قيمة الأصل بمقدار قيمة الإهلاك المقدرة. أما في قائمة الميزانية العمومية، فيظهر صافي الأصل بعد خصم قيمة الأهلاك. فيصبح حساب الإهلاك في هذه الحالة حسابًا وسيطًا عند الإقفال.
بتطبيق هذه الطريقة يتم إثبات قسط الإهلاك في حساب الأصل في خطوتين. يتم إقفال حساب الإهلاك في حساب الأصل ثم يتم إقفال حساب أو ترحيل قسط الإهلاك السنوي إلى الحساب الختامي المختص، غالبًا ما يكون حساب الأرباح والخسائر. بناءً عليه، كل خطوة يكون لها قيدها الخاص:
- قيد إثبات الإهلاك
| البيان | المدين | الدائن |
| من حـ / قسط الإهلاك | XXXX | |
| إلى حـ / الأصل | XXXX |
- قيد إقفال الإهلاك
| البيان | المدين | الدائن |
| من حـ / الأرباح والخسائر | XXXX | |
| إلى حـ / قسط الإهلاك | XXXX |
الطريقة غير المباشرة
الطريقة غير المباشرة وهي الشائعة في التعاملات المتعلقة بالإهلاك.
| البيان | المدين | الدائن |
| من حـ/ مصروفات إهلاك الأصل الثابت | XXXX | |
| إلى حـ/ مجمع إهلاك الأصل | XXXX |
يزيد حساب مجمع الإهلاك سنويًا بقيمة قسط الإهلاك السنوي. ويتم تحميل الحسابات الختامية بقيمة قسط الإهلاك السنوي للأصل طوال حياته الإنتاجية .
في نهاية الفترة المحاسبية وعند إعداد قائمة الميزانية العمومية تظهر القيمة الدفترية للأصل ضمن الأصول الثابتة بالتكلفة ويظهر في مجمع الإهلاك في جانب الالتزامات.
مع نهاية العمر الإنتاجي المقدر للأصل يقفل حـساب مجمع الإهلاك بترحيل رصيده إلى حساب الأصل المختص. سيؤدي قيد الإهلاك إلى انخفاض صافي دخل الشركة، لكن النقدية لدى الشركة لا تتناقص، فقد تناقصت بالفعل عند شراء الأصل.
في حالة بيع الأصول الثابتة بعد تحولها إلى خردة توجد احتمالية للربح أو الخسارة:
- في حالة الربح، شكل القيد كالتالي:
| البيان | المدين | الدائن |
| من حـ/ النقدية | XXXX | |
| من حـ/ مجمع إهلاك الأصل | XXXX | |
| إلى حـ/ الأصل | XXXX | |
| إلى حـ/ مكاسب بيع أصل ثابت | XXXX |
- في حالة الخسارة، شكل القيد كالتالي:
| البيان | المدين | الدائن |
| من حـ/ النقدية | XXXX | |
| من حـ/ مجمع إهلاك الأصل | XXXX | |
| من حـ/ خسائر بيع أصل ثابت | XXXX | |
| إلى حـ/ الأصل | XXXX |
قد يهمك أيضا:
طريقة عمل قيود الإهلاك عن سنوات مضت
التكلفة التاريخية لأي أصل ثابت هو الثمن الذي دفعته كمشتري مضافًا إليه أية مصاريف تجعله متاح للاستخدام من انتقالات ومصاريف جمركية وغيرها، هذا في حالة أنك أول مالك لهذا الأصل. ماذا لو حصلت عليه من ملاك سابقين استخدموه؟
لنوضح طريقة عمل قيود الإهلاك عن سنوات مضت من خلال المثال التالي:
اشترى مصنع آلة مستعملة تم تصنيعها بعمر إنتاجي 4 سنوات في مارس 2018، وقد اشتراها من صاحبها في مارس 2020. وكانت التكلفة التاريخية لهذه الآلة بالنسبة للمالك الثاني 50 ألف دولار. يتوقع المالك الجديد أن هذه الآلة ستتحول إلى خردة خلال سنتين. يمكن تحديد السعر الأصلي بمراجعة الأسواق في هذا الوقت من خلال بعض البحث، فوجد المالك الجديد أن السعر الأصلي للآلة الجديدة بالقيمة الحالية للعملة يساوي 80 ألف دولار أمريكي.
باستخدام طريقة القسط الثابت تصبح قيمة الإهلاك السنوية بالشكل التالي = 80,000 * 0.25 = 20,000
بتطبيق هذا المبدأ على قيد الإهلاك بالسنة الأولى من استخدام المصنع (المالك الثاني)، وقد مر ثلاثة أشهر من السنة. فتصبح قيمة الإهلاك ثلاثة أرباع القيمة المتوقعة، ويساوي 15,000 دولار.
| التاريخ | البيان | المدين (دولار أمريكي) | الدائن (دولار أمريكي) |
| 31/12/2020 | من حـ/ مصروفات إهلاك الأصل الثابت | 15,000 | |
| إلى حـ/ مجمع إهلاك الأصل | 15,000 |
قيود إهلاك الأصول الثابتة والمتغيرة
بينما الأصول الثابتة لها قيود خاصة بالإهلاك تتماشى مع الأسلوب المتبع في المعالجة سواء كان القسط الثابت أو القسط المتناقص أو ساعات التشغيل. مصاريف الإهلاك تُحسب في حالة الأصول الثابتة لأنها تحتاج إلى كثير من الوقت إلى أن تتحول إلى نقد. أما في حالة الأصول المتغيرة فعمرها قصير فلن تتعرض إلى إهلاك عبر السنوات أو الفترات المحاسبية الطويلة.
اقرأ ايضا: قيود اسبتعاد الأصول الثابتة
قيد الإهلاك الشهري والسنوي
غالبًا ما تسجل قيود تكاليف الإهلاك في نهاية كل فترة محاسبية أو سنة مالية. ولكن أحيانًا يلجأ البعض إلى توزيع قيمة الإهلاك المقدرة على مدار السنة وحسابها ضمن التكاليف. فبدلًا من وجود قيد سنوي يجمع المبلغ الكلي يتم تقسيم قيمة الإهلاك على 12 شهر، من خلال قيد الإهلاك يمكن متابعة تكلفة الإهلاك الخاصة بالأصل الثابت بشكل شهري. على أن يظهر تأثير قيد الإهلاك الكلي في قائمة الميزانية العمومية في نهاية الفترة المحاسبية.
اقرأ ايضا: الفرق بين الأصول الثابتة والمتداولة
قيد الإهلاك بطريقة القسط المتناقص
- على عكس قيود الإهلاك التي تعتمد على نظام القسط الثابت، والتي تظهر قيودها متطابقة بداية من السنة الثانية، أما بالنسبة لقيود إهلاك القسط المتناقص فكل قيد له قيمة مستقلة وفريدة عن القيد اللاحق والسابق. مثال: سيارة موديل السنة تم شراؤها في يناير 2020 بمبلغ 50,000 دولار أمريكي. قيم نسب الإهلاك كالتالي:
- السنة الأولى من سنة الموديل تكون نسبة الإهلاك 2.5%
- السنة الثانية تحسب 5%
- أما السنة الثالثة 10%
- الرابعة تتضمن 15%
- أما السنة الخامسة وما بعدها فتتضمن 20%
يظهر الرصيد في حساب مصروفات إهلاك السيارة في السنة الأولى= 1,250 دولار
أما بالنسبة للسنة الثانية ، فتجد قيمة الإهلاك = 2,500 دولار
أما بالنسبة للسنة الثالثة، فتجد قيمة الإهلاك = 5,000 دولار
أما بالنسبة للسنة الرابعة، فتجد قيمة الإهلاك = 7,500 دولار
أما بالنسبة للسنة الخامسة، فتجد قيمة الإهلاك = 10,000 دولار
قيد إهلاك السنة الأولى
| التاريخ | البيان | المدين (دولار أمريكي) | الدائن (دولار أمريكي) |
| 31/12/2020 | من حـ/ مصروفات إهلاك الأصل الثابت (السيارة) | 1,250 | |
| إلى حـ/ مجمع إهلاك الأصل (السيارة) | 1,250 |
قيد إهلاك السنة الثانية
| التاريخ | البيان | المدين (دولار أمريكي) | الدائن (دولار أمريكي) |
| 31/12/2021 | من حـ/ مصروفات إهلاك الأصل الثابت (السيارة) | 2,500 | |
| إلى حـ/ مجمع إهلاك الأصل (السيارة) | 2,500 |
قيد إهلاك السنة الثالثة
| التاريخ | البيان | المدين (دولار أمريكي) | الدائن (دولار أمريكي) |
| 31/12/2022 | من حـ/ مصروفات إهلاك الأصل الثابت (السيارة) | 5,000 | |
| إلى حـ/ مجمع إهلاك الأصل (السيارة) | 5,000 |
قيد إهلاك السنة الرابعة
| التاريخ | البيان | المدين (دولار أمريكي) | الدائن (دولار أمريكي) |
| 31/12/2023 | من حـ/ مصروفات إهلاك الأصل الثابت (السيارة) | 7,500 | |
| إلى حـ/ مجمع إهلاك الأصل (السيارة) | 7,500 |
قيد إهلاك السنة الخامسة
| التاريخ | البيان | المدين (دولار أمريكي) | الدائن (دولار أمريكي) |
| 31/12/2024 | من حـ/ مصروفات إهلاك الأصل الثابت (السيارة) | 10,000 | |
| إلى حـ/ مجمع إهلاك الأصل (السيارة) | 10,000 |
مثال عملي شامل علي قيود الإهلاك
اشترت شركة مقاولات سيارة ملاكي خاصة موديل السنة في الأول من يناير 2020 مع عمر إنتاجي 5 سنوات. نتيجة شرائها، خُصم من حساب النقدية 100,000 دولار أمريكي. وكانت القيمة التخريدية للسيارة 20,000 دولار أمريكي. احتاجت الشركة إلى بيع السيارة في يناير 2023 بقيمة 60,000 دولار.
- بهذا أصبحت قيمة القسط الثابت للإهلاك = ( 100,000 – 20,000 )/5 = 16,000 ألف دولار أمريكي.
تصبح قيود الإهلاك خلال السنوات الثلاثة بهذا الشكل بتطبيق الطريقة غير المباشرة:
| التاريخ | البيان | المدين (دولار أمريكي) | الدائن (دولار أمريكي) |
| 31/12/2020 | من حـ/ مصروفات إهلاك الأصل الثابت (السيارة) | 16,000 | |
| إلى حـ/ مجمع إهلاك الأصل (السيارة) | 16,000 |
إثبات مصروف الإهلاك عن السنة الأولى يصبح بالشكل التالي:
- قسط الاهلاك= 16,000 دولار
- مجمع الاهلاك = 16,000 دولار
- القيمة الدفترية للأصل = 84,000 دولار
| التاريخ | البيان | المدين (دولار أمريكي) | الدائن (دولار أمريكي) |
| 31/12/2021 | من حـ/ مصروفات إهلاك الأصل الثابت (السيارة) | 16,000 | |
| إلى حـ/ مجمع إهلاك الأصل (السيارة) | 16,000 |
ثبات مصروف الإهلاك عن السنة الثانية يصبح بالشكل التالي:
- قسط الاهلاك= 16,000 دولار
- مجمع الاهلاك = 32,000 دولار
- القيمة الدفترية = 68,000 دولار
| التاريخ | البيان | المدين (دولار أمريكي) | الدائن (دولار أمريكي) |
| 31/12/2022 | من حـ/ مصروفات إهلاك الأصل الثابت (السيارة) | 16,000 | |
| إلى حـ/ مجمع إهلاك الأصل (السيارة) | 16,000 |
إثبات مصروف الإهلاك عن السنة الثالثة يصبح بالشكل التالي:
- قسط الاهلاك= 16,000 دولار
- مجمع الاهلاك = 48,000 دولار
- القيمة الدفترية = 52,000 دولار
قيد البيع
| التاريخ | البيان | المدين (دولار أمريكي) | الدائن (دولار أمريكي) |
| 1/1/2023 | من حـ/ النقدية | 60,000 | |
| من حـ/ مجمع إهلاك الأصل (السيارة) | 48,000 | ||
| إلى حـ/ الأصل الثابت (سيارة) | 100,000 | ||
| إلى حـ / الأرباح والخسائر | 8,000 |
بذلك تم بيع سيارة خاصة ملاكي لوحة (………) نقدًا بقيمة 60,000 دولار وتحقيق ربح 8,000 دولار عن القيمة الدفترية.
كيف تساعد البرامج المحاسبية الحديثة في عملية حساب قيود الإهلاك؟
البرامج المحاسبية الحديثة تساعد في عملية حساب قيود الإهلاك حيث تقع ضمن نطاق إدارتها للأصول الثابتة. من خلالها يمكن تصنيف الأصول حسب حالتها إذا كانت في الخدمة أو غير نشطة أو حتى مُهلَكة. تراقب البرامج عملية الإهلاك وتسجل قيمها بانتظام بغض النظر عن النظام المتبع سواء كان القسط ثابت أم متغير. يعد برنامج دفترة بواجهة المستخدم البسيطة أحد أهم الأدوات التي تحقق إلمام كامل للمحاسب بتكاليف الإهلاك وبالأصول قيد التشغيل والأخرى المقبلة على التحول إلى خردة.
الأسئلة الشائعة
1- قيود الإهلاك في حالة وجود مخصص
بهدف إعادة تأهيل الأصل الثابت، يمكن صرف مبلغ مالي سنوي يعبر عن مخصص للإهلاك، يمكن استخدامه في الصيانات والعَمرات. يكون شكل قيد تكوين مخصص الإهلاك بهذا الشكل:
| البيان | المدين | الدائن |
| من حـ/ الأرباح والخسائر | xxxx | |
| إلى حـ/ مخصص الإهلاك | xxxx |
2- قيود الإهلاك قيود يومية أمْ تسوية
قيود الإهلاك هي حالة خاصة من القيود اليومية. حيث أن تكلفة الإهلاك تؤثر على قيمة الأصل الثابت بشكل يومي طوال مدة الاستخدام. لكن عند تسجيل قيود الإهلاك، فهي تحفظ المبلغ الكلي الذي أثر على الأصل في شكل سنوي أو شهري. وغالبًا ما يتم تسجيل قيد يومية بمصروف إهلاك الأصل الثابت في نهاية كل سنة مالية وتعليته إلى حـساب مجمع إهلاك الأصل.
3- ما هي قيود الإهلاكات لأصل تلف
معالجة الأصل الثابت التالف تكون كالتالي= تكلفة الأصل – مجمع إهلاكه في بداية السنة المالية التي فقد فيها – مصروف إهلاك الفترة التي استخدم فيها في السنة التي فقد فيها.
يعتمد قيد استبعاد الأصل التالف على إغلاق حسابه كالتالي:
| البيان | المدين | الدائن |
| من حـ/ مجمع إهلاك الأصل | xxxx | |
| إلى حـ/ الأصل | xxxx |
الخلاصة
يُعد قيد الإهلاك تسجيل للتقديرات المتعلقة بانخفاض قيمة الأصل، فيستند إلى التكلفة التاريخية للأصل وعمره الإنتاجي المقدر والقيمة التخريدية. كما يعتبر بمثابة توزيع لتكلفة الأصل، وليس محاولة للإشارة إلى القيمة السوقية الحالية له.
